El art. 15 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT en adelante), regula el conflicto en aplicación de la norma tributaria. Es lo que se conoce como fraude de ley en la legislación anterior y en el Código Civil. En este artículo conoceremos esta figura y veremos en qué consiste.

¿Qué es el conflicto en la aplicación de la norma tributaria?

Bajo esta denominación se encuentra una medida o cláusula general antiabuso de la norma tributaria que pretende ser un instrumento efectivo contra el fraude sofisticado que, bajo el cumplimiento formal de una norma, elude la aplicación de una norma tributaria que gravaba un determinado acto o contrato.

Según la legislación tributaria y la propia Agencia Tributaria, existe conflicto en la aplicación de la norma tributaria cuando se evita total o parcialmente la realización del hecho imponible o se minora la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios en los que concurren las siguientes circunstancias:

• Que, individualmente considerados o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.

• Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios.

En las liquidaciones que se realicen como resultado de lo anterior, se exigirá el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales o propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquidarán intereses de demora, sin que proceda la imposición de sanciones.

Veamos un ejemplo: interponer una sociedad artificiosa para deducir el IVA soportado que, de otro modo, no habría sido posible deducir.

Diferencia con otras figuras

• Simulación: acto o negocio en que se declaran datos fiscalmente relevantes que no se corresponderían con la realidad. Por ejemplo, fingir una residencia fiscal allí donde no se tiene para beneficiarse de una menor tributación.

• Negocio indirecto: acto con el que se pretende alcanzar efectos distintos de los establecidos como normales o propios por el ordenamiento. Por ejemplo, aportar un bien inmueble a una sociedad de la que X es socio único, en lugar de transmitirla a X vía compraventa.

• Economía de opción: se produce cuando la norma tributaria permite distintas posibilidades u opciones, y el contribuyente elige aquella que según su situación particular le resulta más beneficiosa (menos gravosa fiscalmente). Por ejemplo, acogerse al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores del Impuesto sobre Sociedades (Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades) en operaciones de reestructuración empresarial, siempre que concurra un motivo económico válido.

¿Cómo se declara?

Para que se pueda declarar el conflicto en la aplicación de la norma tributaria es necesario el informe favorable de una comisión consultiva.

La Comisión consultiva estará constituida por dos representantes de la Dirección General de Tributos, actuando uno de ellos como Presidente, y por dos representantes de la Administración tributaria actuante.

La declaración se tramita a través del procedimiento previsto en el art. 159 de la LGT, y en el art. 194 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, quedando enmarcado dentro de los procedimientos de inspección de los tributos.

El inicio del procedimiento se produce en aquellos supuestos en los que el órgano actuante estime que pueden concurrir las circunstancias determinantes de la aplicación de la declaración de conflicto. En dicho caso, tal circunstancia se comunica al interesado, al que se le concede un plazo de 15 días para que presente alegaciones y aporte o proponga las pruebas que estime procedentes.

Una vez que se reciban las alegaciones y que se practiquen las pruebas, la Inspección ha de remitir el expediente completo a la comisión consultiva, al objeto de que se emita el informe favorable, que resulta preceptivo si así se considera.

El plazo máximo para emitir el informe es de 3 meses desde que se remita el expediente a la comisión consultiva, si bien tal plazo puede ser ampliado un mes más mediante acuerdo motivado de la comisión.

El informe de la comisión es vinculante para la Inspección. Asimismo, el informe y los demás actos que se dicten en relación con el mismo no pueden ser objeto de recurso o reclamación autónomos. Ello sin perjuicio de que pueda impugnarse la procedencia de la declaración de conflicto con ocasión de la interposición de recursos o reclamaciones contra los actos y liquidaciones resultantes de la comprobación.