La Dirección General de Tributos (DGT) ha aclarado recientemente en la consulta vinculante V0874-25, de 22 de mayo de 2025, cómo deben imputarse en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) las cantidades que un trabajador autónomo debe pagar o recibir como consecuencia de la regularización de sus cuotas a la Seguridad Social.
El caso planteado afecta a un autónomo incluido en el Régimen Especial de Trabajadores por Cuenta Propia o Autónomos (RETA) que, en 2025, recibe una notificación de la Tesorería General de la Seguridad Social (TGSS) para abonar una diferencia correspondiente al ejercicio 2023, derivada del nuevo sistema de cotización por rendimientos reales.
¿Debe este importe imputarse en el IRPF de 2023 o en el de 2025?
El nuevo sistema de cotización de autónomos
Desde el 1 de enero de 2023, con la entrada en vigor del Real Decreto-ley 13/2022, de 26 de julio, por el que se establece un nuevo sistema de cotización para los trabajadores por cuenta propia o autónomos y se mejora la protección por cese de actividad, el sistema de cotización de los autónomos cambió de manera sustancial:
- Cada autónomo elige una base de cotización provisional en función de su previsión de ingresos.
- Una vez finalizado el ejercicio y con los rendimientos reales comunicados por la Agencia Tributaria, la TGSS realiza una regularización de las cuotas.
- De esta forma, puede resultar:
- Un pago adicional si la base definitiva es superior a la provisional.
- Una devolución si las cuotas pagadas superan lo que correspondía según los rendimientos reales.
Naturaleza fiscal de las cuotas del RETA
En el IRPF, las cuotas al RETA tienen la consideración de gasto deducible, aunque su tratamiento varía según la fuente de rendimientos:
- Rendimientos de actividades económicas en estimación directa: las cuotas son un gasto deducible ordinario (art. 28 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio).
- Rendimientos del trabajo: las cotizaciones a la Seguridad Social son deducibles (art. 19.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio).
Imputación temporal de la regularización
Aquí entra en juego el principio de correlación entre ingresos y gastos (art. 15.e) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, aplicable al IRPF).
La DGT aclara que:
- Las cuotas satisfechas en un ejercicio (por ejemplo, 2023) tienen plena validez y exigibilidad legal, aunque luego se regularicen.
- No procede modificar la declaración del IRPF de 2023 ni con una declaración rectificativa ni con una complementaria.
- La regularización comunicada en 2025 debe imputarse en el ejercicio 2025, ya que es en ese momento cuando se produce el devengo del gasto o ingreso asociado a la actuación administrativa.
Este criterio sigue la doctrina ya establecida en consultas vinculantes anteriores, como la V2518-22, de 7 de mayo de 2022.
Consecuencias fiscales
Si hay pago adicional en 2025
El importe abonado se considera gasto deducible en 2025, ya sea como cotización a la Seguridad Social por actividades económicas (estimación directa) o como gasto deducible de rendimientos del trabajo.
Si hay devolución en 2025
- Si en 2025 existen cuotas satisfechas, la devolución se imputará como una minoración del gasto deducido ese mismo ejercicio.
- Si no hay cuotas suficientes, el exceso deberá declararse como un ingreso adicional (mayor rendimiento de trabajo o de actividad económica).
